Termine decennale per il recupero post sentenza passata in giudicato

La supremazia della definitività del rapporto fiscalmente rilevante (di natura impositiva o sanzionatoria) scaturente dall’accertamento giudiziale rispetto a quello derivante dall’emissione del relativo atto di accertamento dell’ufficio finanziario è stata confermata dalla sentenza 842/2014 in riferimento alle imposte indirette diverse da quella sul valore aggiunto (nel caso di specie, avviso di accertamento emesso in tema di Invim straordinaria).
Il nucleo essenziale di tale statuizione della Suprema corte è che il provvedimento del giudice che definisce la lite sull'imposizione, “anche quando si limiti a riconoscere la legittimità dell'atto impositivo contestato”, conferisce a questo il crisma della verifica giurisdizionale, con la conseguenza che gli effetti del giudicato non possono essere assimilati a quelli della “mera acquiescenza amministrativa che si esaurisce nell'ambito del rapporto bilaterale (amministrativo) d'imposta”.
In buona sostanza viene ritenuto che, in tal caso, la pretesa tributaria individua il suo titolo non più nell'atto amministrativo, ma nella sentenza che lo ha sostituito o, se si vuole, che lo ha fatto proprio, ossia (nei termini utilizzati dalla decisione in commento) nel senso che essa decisione giudiziale ne ha confermato la legittimità pronunciando sul rapporto, con l’ulteriore determinazione che non è l'atto amministrativo, ma la sentenza che viene ad avere successiva esecuzione.
 
Tale principio di diritto determina rilevanti conseguenze riguardo all’individuazione dei termini per la riscossione di quanto statuito dalla decisione giurisdizionale riguardo ai relativi termini prescrizionali, in quanto anche nella pronuncia del giudice tributario è riconosciuta l’esistenza di un “diritto” (rectius, la corretta esplicazione di una potestà) dell’Amministrazione finanziaria alla percezione del tributo (o della sanzione) soggetta non più ai termini di decadenza dall’azione dello stesso soggetto pubblico (in quanto già ben realizzata) per formalizzare la propria pretesa.
Ne consegue che non ha senso parlare di rispetto dei termini previsti dalla disciplina sulla riscossione di quanto esposto nell’atto amministrativo, nel caso di specie dall’articolo 17 del Dpr n. 602 del 1973, il quale, come ben messo in rilievo dalla decisione in commento, concerne “la messa in esecuzione dell'atto amministrativo” e, dunque, tutta la questione sull’applicabilità o meno dei termini ivi previsti anche in via transitoria a seguito della modifica ad opera dell’articolo 6 del Dlgs 26 febbraio 1999, n. 46.
Come noto, la disposizione ivi contenuta - per la quale le imposte, la maggiore imposta e le ritenute alla fonte liquidate in base agli accertamenti degli uffici devono essere iscritte in ruoli formati e consegnati all'Intendente di finanza, a pena di decadenza, entro il 31 dicembre dell'anno successivo a quello in cui l'accertamento è diventato definitivo - è stata limitata, dal successivo articolo 23, alle sole imposte sui redditi e all'Iva con effetto dal 1° luglio 1999, mentre in precedenza si applicava a tutte le imposte indirette indicate dall’articolo 67 del Dpr 28 gennaio 1988, n. 43.
 
La giurisprudenza di legittimità si è espressa nel senso opposto a quanto testé rilevato nella sentenza - citata da questa in commento - 8 luglio 2004, n. 12587, nel senso che il termine per l’iscrizione a ruolo e la consegna all’Intendente di finanza dell’Iva liquidata in base alla relativa dichiarazione del contribuente è individuato dall’articolo 17, comma 1, del Dpr n. 602, e dall’articolo 57 del Dpr 26 ottobre 1972, n. 633, nel quarto anno successivo a quello di presentazione di detta dichiarazione.
Conseguentemente, è stato ritenuto non applicabile il termine decennale di decadenza previsto dall’articolo 2946 del codice civile alle liquidazioni effettuate prima del 1° luglio 1999, a nulla rilevando che l’articolo 23 del Dlgs n. 46 abbia limitato esplicitamente la decadenza quadriennale alle imposte indirette diverse dall’Iva.
L’applicabilità della disciplina prevista per la riscossione delle imposte dirette anche per quella dell’Iva e la constatazione che tale tributo (liquidato in base alla dichiarazione del contribuente) sia liquido ed esigibile per effetto dell’equiparazione del titolo derivante dalla dichiarazione all’accertamento definitivo, aveva escluso - per la cennata decisione di legittimità - l’operatività del diverso termine prescrizionale decennale di cui all’articolo 2946 del codice di diritto comune, non avendo ritenuto (confermando in tal senso la pronuncia di legittimità 18 aprile 2003, n. 625) che l’articolo 23 del Dlgs n. 46 avesse valore innovativo.
 
La conferma a tale conclusione viene rinvenuta dalla sentenza della Corte di legittimità in commento richiamando la decisione delle Sezioni unite 10 dicembre 2009, n. 25790, che - in riferimento al diritto alla riscossione delle sanzioni amministrative pecuniarie previste per le violazioni tributarie irrogate con sentenza passata in giudicato - ha individuato il termine di prescrizione in dieci anni, per diretta applicazione dell’articolo 2953 cc, che disciplina - in via generale - la actio iudicati.
Da ciò l’effetto che l’esclusione del termine prescrizionale quinquennale previsto dall’articolo 17 della legge n. 4 del 1929, richiamato, in materia di Iva, dall’articolo 75 del Dpr n. 633 del 1972 e, oggi, dall’articolo 20, comma 3, del Dlgs n. 472 del 1997, il cui terzo comma dispone(va) che “Il diritto alla riscossione della sanzione irrogata si prescrive nel termine di cinque anni. e che L'impugnazione del provvedimento di irrogazione interrompe la prescrizione, che non corre fino alla definizione del procedimento”.
In termini similari si esprime la giurisprudenza di legittimità in materia di imposte sulla fabbricazione degli oli minerali, essendosi affermato nella sentenza del Supremo collegio 13 luglio 2012, n. 11941, che il passaggio in giudicato della sentenza tributaria rende applicabile la disciplina generale che individua il termine ordinario di dieci anni in quanto scaturente dall'actio iudicati, anche se per esso l’articolo 15 del Dlgs n. 504 del 1995 preveda specificamente un termine più breve, perché, determinando il giudicato una sorta di novazione giudiziaria generale del rapporto tributario in contestazione, trova applicazione la disciplina dettata dall'articolo 2953 cc.
 
In ultima sintesi, per la pronuncia in rassegna e per le precedenti decisione del Supremo collegio, la diversità dei termini per il recupero dei tributi e delle sanzioni scaturenti dalla definitività, rispettivamente, dall’atto fiscalmente non impugnato e quello dalla pronuncia giudiziale passata in cosa giudicata è ammessa senza alcuna giustificazione, sebbene - ci permettiamo rilevare - non soltanto la tutela degli interessi erariali non appare diversa, così come l’esposizione del patrimonio del contribuente a un più lungo termine neppure, se non dal fatto che il contribuente abbia “osato” chiedere la verifica giudiziale della pretesa erariale.